Выбытие автотранспорта вследствие угона

Журнал  "Горячая линия бухгалтера"

Похищение автомобиля – нечастый, но вероятный случай хозяйственной жизни организации. В настоящей статье мы попытаемся рассмотреть порядок документирования, бухгалтерского учета и налоговых последствий этого неприятного события.

Действия организации и документирование

В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Порядок действий организации в случае похищения транспортного средства следующий:

Порядок проведения инвентаризации и отражения ее результатов содержится в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49. Унифицированные формы первичных документов по инвентаризации утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88. Так, Приказ о проведении инвентаризации составляется по форме № ИНВ-22. При хищении основных средств заполняют инвентаризационную опись по форме № ИНВ-1 и сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств по форме № ИНВ-18. Для списания похищенного автомобиля оформляется акт о списании по унифицированной форме № ОС-4а, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7. На основании заполненного акта в инвентарной карточке (форма № ОС-6) делается отметка о выбытии автомобиля.

Документальным подтверждением того, что виновные не найдены, служат документы, выданные компетентными органами (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ и п. 5.2 Методических указаний по инвентаризации). Компетентными органами в случае хищения имущества являются суд или органы предварительного следствия. Перечень органов государственной власти, которые могут проводить предварительное следствие, содержится в ст. 151 Уголовно-процессуального кодекса.

В Письме от 27.12.2007 № 03-03-06/1/894 Минфина указано, что документальным основанием списания стоимости похищенного является постановление следователя о приостановлении уголовного дела. В Письме от 20.01.2006 № 03-03-04/1/52 Минфин высказал иную точку зрения: для подтверждения убытков от хищения, виновники которого не установлены, необходимо постановление о прекращении уголовного дела, то есть момент его приостановления в целях налогообложения значения не имеет. Полагаем, что организация вправе пользоваться письмом от 27.12.2007, как более поздним, однакоосновным документом, подтверждающим отсутствие виновных лиц и являющимся основанием для списания стоимости похищенного автомобиля, служит постановление о прекращении уголовного дела.

Если преступник был найден, состоялся суд, получено решение о возмещении ущерба, но похититель не в состоянии возместить причиненный ущерб, службой судебных приставов должно быть вынесено решение о невозможности взыскания долга и составлено постановление об окончании исполнительного производства.

Если к моменту нахождения автомобиля организация уже получила страховое возмещение, то право собственности на автомобиль в соответствии со страховым договором обычно переходит к страховой компании. Это вытекает из п. 5 ст.10 Закона РФ от 27.11.1992 г. «Об организации страхового дела в Российской Федерации», где указано, в частности, что страхователь вправе отказаться от своих прав на застрахованное имущество в пользу страховщика в целях получения страхового возмещения в размере полной страховой суммы.

Таким образом, пакет документов, собранный организацией, должен состоять из материалов по результатам инвентаризации; документов, свидетельствующих об обращении фирмы в милицию; решений органов внутренних дел (п. 5.2 Методических указаний по инвентаризации); решения суда и документов службы судебных приставов (если преступник был найден); решения страховой компании о выплате страхового возмещения.

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 стоимость похищенного автомобиля списывается с бухгалтерского учета, амортизация перестает начисляться с месяца, следующего за месяцем выбытия (п. 22 ПБУ 6/01).

В общем случае в бухгалтерском учете информацию о похищенных ценностях отражают записью по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции со счетами учета похищенных ценностей в сумме фактических потерь. В нашем случае суммой фактических потерь будет являться остаточная стоимость автомобиля. На счете 94 стоимость украденного имущества будет числиться до тех пор, пока преступник не будет найден или уголовное дело не будет прекращено.

В случае если виновники будут найдены, то ущерб должен быть возмещен за их счет. В противном случае убытки возмещаются за счет финансовых результатов организации.

Если автомобиль был застрахован от угона, то в соответствии со ст. 947 ГК РФ страховая компания должна выплатить организации страховое возмещение в размере, установленном договором страхования. В этом случае остаточная стоимость автомобиля должна быть учтена по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию». Разница между остаточной стоимостью автомобиля и суммой страхового возмещения в целях бухгалтерского учета будет являться чрезвычайным расходом (доходом) и должна быть списана на бухгалтерский счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, в составе доходов (расходов) в бухгалтерском учете отражается только разница между остаточной стоимостью и суммой страхового возмещения. При этом сумма расходов на страхование автомобиля, не отнесенная на затраты до момента угона автомобиля, на наш взгляд, подлежит единовременному включению в состав расходов по обычным видам деятельности.

В дальнейшем возможно несколько вариантов развития ситуации, которые мы рассмотрим ниже.

Если органы внутренних дел не нашли виновных, то убытки от хищения в бухгалтерском учете списываются как прочие расходы (счет 91 «Прочие доходы и расходы») на основании п. 11 ПБУ 10/99 на финансовые результаты организации согласно пп. "б" п. 3 ст. 12 Закона № 129-ФЗ.
Если преступник найден, суд состоялся, получено решение о возмещении ущерба, то приговор вступает в законную силу и на его основании в учете отражается задолженность виновного лица по возмещению ущерба. При этом в бухгалтерском учете стоимость похищенного имущества отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям», формируя дебиторскую задолженность, которая затем погашается виновным.

Если долг с виновного лица взыскать невозможно, то исчисленная задолженность становится безнадежной. В этом случае организация списывает фактическую сумму себестоимости украденного имущества в состав прочих расходов (пп. 11, 14.3 ПБУ 10/99) и отражает сумму убытка на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Существует вероятность, что ранее угнанный автомобиль будет найден и возвращен организации. Есть две точки зрения на порядок постановки на учет возвращенного автомобиля. В соответствии с одной из них, организация должна восстановить ранее списанную первоначальную стоимость и начисленную амортизацию автомобиля. Другая точка зрения основывается на п. 10 ПБУ 6/01, в соответствии с ней необходимо провести рыночную оценку автомобиля. По нашему мнению, первая позиция более обоснованна и значительно снижает налоговые риски.

Налоговые последствия

Налог на добавленную стоимость

Отдельно следует остановиться на НДС, принятом к вычету при принятии на учет автомобиля. 

В соответствии с позицией Минфина, при хищении имущества организация должна восстановить сумму НДС, ранее принятую к вычету в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. Восстанавливается НДС в период списания имущества, так как оно больше не может использоваться для налогооблагаемых операций. При этом НДС по основным средствам восстанавливается в части, пропорциональной их остаточной (балансовой) стоимости (Письма Минфина России от 15.05.2008 № 03-07-11/194, от 07.12.2007 № 03-07-11/617, от 22.11.2007 № 03-07-11/579, от 14.08.2007 № 03-07-15/120, от 31.07.2006 № 03-04-11/132), с учетом сумм, ранее принятых к вычету по расчету, произведенному в связи с применением раздельного учета НДС. Если ранее похищенное имущество было возвращено, то организация должна представить уточненную налоговую декларацию за тот период, в котором НДС был восстановлен. Обязательное условие - возвращенное имущество используется для операций, облагаемых НДС (Письмо Минфина России от 01.11.2007 № 03-07-15/175).

Необходимо отметить, что в Письме от 14.08.2007 № 03-07-15/120 Минфином утверждалось, что при выявлении виновных лиц выбытие имущества в связи с хищением следует рассматривать как реализацию товаров и, соответственно, как объект обложения НДС. Однако Письмом № 03-07-15/175 Минфин данное толкование упразднил и указал, что на основании статей 39 и 146 НК РФ в случае компенсации виновным лицом ущерба денежными средствами начисление налога на добавленную стоимость не осуществляется, а корректировка сумм восстановленных налоговых вычетов не производится.

Обращаем Ваше внимание, что позиция Минфина о необходимости восстановления НДС является спорной. Перечень случаев восстановления НДС установлен пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, является исчерпывающим, и хищение имущества в нем не указано. Кроме того, списание похищенного имущества не предполагает его дальнейшего использования для каких бы то ни было операций (в том числе для операций, перечисленных в п. 2 ст. 170 НК РФ). Из этого следует, что восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету, не надо. Такую точку зрения подтверждает сложившаяся арбитражная практика . 

Таким образом, вопрос о восстановлении НДС должна решать сама организация. При этом необходимо учитывать, что существует риск возникновения необходимости отстаивать в судебном порядке право не восстанавливать НДС.

Налог на прибыль

В налоговом учете при выбытии имущества начисление амортизации, как и в бухгалтерском учете, прекращается начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия (п. 2 ст. 259 НК РФ). 

Если дело закрыто и ни автомобиль, ни виновный не найдены, то убытки, как и в случае со страховым возмещением, признаются в составе внереализационных расходов (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Расходы принимаются в том периоде, в котором было вынесено постановление о прекращении уголовного дела.

При возмещении стоимости угнанного автомобиля страховой компанией сумма страхового возмещения будет являться внереализационным доходом (п. 3 ст. 250 НК РФ) , а его остаточная стоимость - внереализационным расходом (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Датой признания дохода является дата принятия страховой компанией решения о выплате возмещения. В аналогичном порядке в налоговом учете будут формироваться доходы и расходы в случае возмещения суммы убытка похитителем. 

Если преступник был найден, но взыскать стоимость похищенного имущества не удалось,Минфин не разрешает учитывать сумму убытков от хищения. Так, например, Письмо Минфина России от 17.03.2008 № 03-03-06/1/184 указывает, что по основаниям, прямо не перечисленным в п. 2 ст. 266 НК РФ, дебиторская задолженность, нереальная ко взысканию, не может быть признана безнадежной в целях налогообложения прибыли. Аналогичные выводы содержат: Письмо Минфина РФ от 06.02.2007 № 03-03-07/2, Письмо Минфина РФ от 05.09.2007 № 03-03-06/1/644, Письмо Минфина РФ от 26 июля 2006 г. № 03-03-04/4/132. Однако существует арбитражная практика , из которой следует, что на основании акта судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановления об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа, подтверждающих нереальность взыскания долга, организация может признать списанную задолженность в составе внереализационных расходов.

Таким образом, как и в случае с восстановлением НДС, решение о порядке учета остается за налогоплательщиком.

Стоимость найденного автомобиля будет являться внереализационным доходом от безвозмездно полученного имущества (п. 8 ст. 250 НК РФ), в размере рыночной стоимости (ст. 40, п.п. 5,6 ст. 274 НК РФ). 

Налог на имущество

Объектом налогообложения налогом на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 НК РФ (п. 1 ст. 374 НК РФ). Таким образом, после того как стоимость похищенного имущества списана в дебет счета 94 (76), его стоимость перестает являться базой налогообложения.

Транспортный налог 

На похищенный и находящийся в розыске автомобиль организация вправе не начислять транспортный налог (пп. 7 п. 2 ст. 358 НК РФ).

Схема корреспонденции счетов бухгалтерского учета

В заключение приводим схему корреспонденции счетов бухгалтерского учета.

* Вопрос возникновения постоянного налогового обязательства неоднозначен и зависит от порядка признания списания задолженности в налоговом учете.